چکيده
با وجود گسترش اقتصاد و بانکداري اسلامي، حسابداري اسلامي همگام با نيازهاي اين حوزه رشد نکرده است ؛ زيرا از يک سو، چالش‌هاي حسابداري اسلامي در استانداردهاي گزارشگري مالي بين المللي پوشش داده نشده اند و از سوي ديگر استانداردهاي حسابداري اسلامي تدوين شده توسط نهادهاي دست اندرکار اين حوزه، به طور خاص سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي، مورد پذيرش جهاني واقع نشده اند. اين مقاله به بررسي چالش‌هاي مربوط به آن دسته از رويه‌هاي افشاي حسابداري اسلامي که در استانداردهاي گزارشگري مالي بين المللي مورد توجه قرار نگرفته اند، ميپردازد. به طور خاص صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه، صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات و صورت تغييرات در سرمايهگذاريهاي محدود شده، در حسابداري مرسوم لحاظ نشده اند. عدم ارائه اين سه صورت مالي نيازمند بررسي از هر دو منظر فقهي و حسابداري مي‌باشد. با توجه به بين رشته اي بودن موضوع و نبود پيشينه کافي، روش پژوهش آميخته اکتشافي استفاده مي‌شود. بر اين اساس، بخش کيفي پژوهش با استفاده از روش توصيفي تحليلي به عنوان روشي متقن در علوم اسلامي، به بررسي و ارائه پاسخ فقهي مناسب براي چالش‌هاي بنيادي ميپردازد. بخش دوم پژوهش به روش پيمايشي و با استفاده از ابزار پرسشنامه به انجام ميرسد. نتايج بيانگر مطلوبيت و پيامدهاي مثبت ارائه صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه و صورت تغييرات در حساب‌هاي سرمايه‌گذاري محدود شده و عدم انطباق صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات با رهنمودهاي اسلامي است.
واژه‌هاي کليدي: حسابداري اسلامي، افشا، زکات، قرض الحسنه، حساب‌هاي سرمايه‌گذاري محدود شده و محدود نشده.
۱. مقدمه
پرداخت زکات و حرمت ربا از جمله راهکارهاي اسلام براي برقراري عدالت اقتصادي محسوب ميشوند. دين مبين اسلام در راستاي برقراري عدالت و مساوات هرچه بيشتر در حوزة اقتصادي بهره را منع و روش‌ها و عقودي را جهت تأمين مالي پاک و عاري از ربا و تسهيل امور اقتصادي اسلامي در جوامع وضع کرده است. وجود رهنمودهاي يادشده باعث تفاوت معاملات و مالي اسلامي و حسابداري مورد نياز آنها نسبت به حسابداري مرسوم مي‌باشد. اقتصاد اسلامي در هزاره جديد به سرعت گسترش يافته است و در حالي که بسياري از بانک‌هاي غربي همچنان از آثار منفي بحران وام‌هاي بي‌پشتوانه سال ۲۰۰۷ و بحران مالي جهاني سال ۲۰۰۸ زيان مي بينند، بانک‌هاي اسلامي از شکست‌هاي بعدي مصون بوده اند (اختر عزيز، ۲۰۱۱). از سوي ديگر، حوزه مرکز بازارهاي نوظهور، داراييهاي بانک‌هاي اسلامي در سال ۲۰۱۳ بالغ بر 7/1 تريليون دلار آمريکا و رشد ساليانه آن 6/17 درصد بوده است (مرکز بازارهاي نوظهور، ۲۰۱۴). نياز به گزارشگري نهادهاي مالي اسلامي از آنجا نشأت گرفته است که نهادهاي مالي اسلامي در اجراي استانداردهاي حسابداري موجود از قبيل استانداردهاي مالي گزارشگري بين المللي[1] به مشکل برخورده اند؛ از اين رو، به لحاظ اهميت و ضرورت موضوع
الف) پيامدهاي اقتصادي ارائه اين صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه، صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات و صورت تغييرات در سرمايهگذاريهاي محدود شده کدام است ؟
ب) ارائه صورت‌هاي منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه و منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات تا چه حد با مباني فقهي منطبق است ؟
۲. تاريخچه و پيشينه نظري
شايد واژه‌هاي نوين، رو به رشد، و متغير، براي توصيف گسترش ادبيات انگليسي در زمينه حفظ چارچوب اسلامي در حسابداري مناسب باشند؛ اما ادبيات عربي اين حوزه رشد و دامنه اي محدود دارند. ادبيات حسابداري اسلامي از نظر رويه‌ها و دامنۀ حوزه ادبيات اقتصاد و ماليۀ اسلامي، اقتباس شده است و همچنان با تأکيد بر بانکداري اسلامي از ادبيات سه حوزه يادشده پيروي مي‌کند. به يقين بانکداري اسلامي بر حرمت ربا نشأت مي‌گيرد. نتايج پژوهش‌ها در چهار دهۀ اخير يعني ظهور بانکداري اسلامي مدرن، با نگاه اقبالي پژوهشگران به روش‌هاي اسلامي براي انجام کسب و کار، مفاهيم اسلامي اقتصاد و به طور خاص مباني رويه‌هاي عمليات ماليۀ اسلامي مي‌باشد (الجديبي[2]، ۲۰۱۴، ص ۴۶).
در ايران نيز تاکنون پژوهش‌ها و مطالعات زيادي در حوزة بانکداري و حسابداري اسلامي انجام شده است که بيشتر به مقولۀ نظام بانکداري بدون ربا در مقايسه با بانکداري ربوي از منظر مباني اقتصادي پرداخته اند؛ ولي در حوزة حسابداري و گزارشگري مالي نظام يادشده، پژوهش‌هاي زيادي انجام نشده است.
از جمله تحقيقات ايراني، پژوهشي است که توسط باباجاني و شکرخواه (۱۳۹۱) صورت گرفته است. براساس يافته‌هاي اين پژوهش، عوامل کليدي يک الگوي حسابداري و گزارشگري مالي مبتني بر مباني قانوني عمليات بانکداري بدون ربا تبيين و پيشنهاد شده است. دلقندي (۱۳۷۶)، به بررسي نظام حسابداري منابع بانک، طبقه بندي تسهيلات اعطايي، نظام حسابداري هريک از عقود، ضرورت و اهميت تهيۀ شاخص‌هاي مالي به منظور برآورد کارايي بانک و روش‌هاي حسابداري طرف‌هاي قرارداد بانک پرداخته است.
توجه جهاني به حسابداري اسلامي
توجه به تدوين استانداردهاي حسابداري مالي بانک‌هاي اسلامي در سال ۱۹۸۷ آغاز شده است. در اين رابطه چندين تحقيق انجام شده است. نتيجۀ اينها منجر به تأسيس سازمان حسابداري مالي بانک‌ها و مؤسسات مالي اسلامي شده که به صورت سازمان غيرانتفاعي در سال ۱۴۱۱ق به ثبت رسيد. جلسات برنامه ريزي و پيگيري ادواري کميتۀ اجرايي به منظور اجراي برنامه مصوب کميتۀ نظارت (عاليترين رکن سازمان) و هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي بانک‌ها و مؤسسات مالي اسلامي تشکيل مي‌شود. در اين رابطه، کميته از خدمات چندين مشاور شريعت، متخصصان و شاغلان حرفه حسابداري و بانک‌ها استفاده مي‌کند (سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي، ۱۳۸۹).
افشا از منظر سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي
از نظر سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي، هدف استانداردهاي حسابداري دستيابي به قابليت مقايسه پذيري و شفافيت از طريق افشا است. به علاوه افشا مقامات نظارتي را تشويق مي‌کند تا پيروي مؤسسات مالي را از حداقل مجموعۀ مشخصي از افشا را به طور قانوني الزامي کنند. براساس
۵. صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه
استاندارد حسابداري مالي شماره ۱ با عنوان «ارائه و افشا در صورت‌هاي مالي بانک‌هاي اسلامي و نهادهاي مالي» ارائه صورت مالي با عنوان «صورت منابع و مصارف وجوه قرض الحسنه » را توسط نهادهاي مالي اسلامي ضروري مي‌داند. اين استاندارد منابع و مصارف وجوه قرض الحسنه را به صورت زير تعريف کرده است :
منابع وجوه قرض الحسنه : اين منابع، افزايش ناخالص در وجوه قابل دسترس براي قرض دادن در طي دورة مالي مشمول صورت مزبور را نشان ميدهد. منابع چنين افزايشي ممکن است برون
مصارف وجوه قرض الحسنه : اين مصارف، مبلغ ناخالص کاهش در وجوه قابل دسترس براي قرض دادن در طي مدت مشمول صورت مزبور را نشان ميدهد. مصارف شامل وام‌هاي جديد اعطا شده در طي دورة مالي، استرداد وجوهي که به وسيلۀ بانک اسلامي از محل حساب‌هاي جاري يا درآمدهاي ممنوعه در اختيار صندوق قرار داده شده است و بازپرداخت وجوهي که پيشتر توسط
۶. صورت منابع و مصارف وجوه خيريه و زکات
سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي ماهيت زکات و ماليات را متفاوت تشخيص داده و با ضروري فرض کردن تدوين استاندارد حسابداري در مورد زکات در کنفرانس
سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي افشاي موارد زير را در صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات الزامي مي‌داند (همان ):
. حساب‌هاي سرمايه‌گذاري محدود شده و محدود نشده
مطابق قانون عمليات بانکي بدون ربا، بانک در به کار گرفتن سپرده‌هاي سرمايه‌گذاري مدت دار وکيل است. حق الوکاله به کارگيري انواع حساب‌هاي سپرده سرمايه‌گذاري مدت دار، جزء درآمد بانک محسوب مي شود. در اين صورت با توجه به آميخته شدن منابع وکالتي با منابع اصالتي بانک، سود حاصل از اعطاي تسهيلات به عنوان سود مشاع تلقي شده و بايد طي سازوکاري عادلانه و منصفانه، سود متعلق به هريک از ذينفعان بانک (سپرده گذاران و سهامداران) از يکديگر تفکيک شود. بديهي است سود
برخي از آنها پرداخت اصل مبالغ اين سپرده‌ها از سوي بانک تضمين شده در حالي که در برخي ديگر هيچ گونه تضميني بابت اصل اين سپرده‌ها صورت نمي‌گيرد. در رابطه با نحوة استفاده از حساب‌هاي سرمايه‌گذاري نيز تفاوت هايي ميان کشورهاي اسلامي وجود دارد؛ اما در عرصه بين المللي و به طور مرسوم، بيشتر بانک‌هاي اسلامي، افزون بر عقد وکالت اين حساب‌ها را در قالب عقد مشارکت و به طور عمده مضاربه نيز به کار مي‌گيرند (حاجيان و همکاران، ۱۳۹۰).
حساب‌هاي سرمايه‌گذاري محدود نشده :
در اين نوع حساب، دارندة حساب سرمايه‌گذاري، وجه را در قالب عقد مضاربه در اختيار بانک اسلامي قرار ميدهد و به بانک اجازه ميدهد وجوه سپرده گذاري شده را بدون وضع هيچ محدوديتي از نظر محل، شيوه و هدف سرمايه‌گذاري به روشي که بانک اسلامي مناسب تشخيص ميدهد، سرمايه‌گذاري کند. براساس اين توافق، بانک اسلامي ميتواند وجوه دارندگان حساب‌هاي سرمايه‌گذاري را با وجوه خود يا
سهم دارد. در واقع، حساب‌هاي سپرده نه بدهي و نه سرمايه هستند. اين حساب‌ها منبع سرمايه هستند، سپرده گذاران شرکاي بانک هستند؛ اما حق مالکيتي ندارند (شابر و الظفيري، ۲۰۰۸). همود (۱۹۸۵) ضمن مخالفت با رويۀ گزارشگري حساب‌هاي سرمايه‌گذاري به عنوان بدهي اين سؤال را مطرح مي‌کند که اگر سپرده بانک نوعي وام است، مازاد پرداختي نسبت به سپرده، ربا تلقي مي‌شود، در اين شرايط
حساب‌هاي سرمايه‌گذاري محدود شده
در اين نوع حساب‌ها، دارندة حساب سرمايه‌گذاري محدوديت‌هاي مشخصي در زمينۀ محل، شيوه و هدف سرمايه‌گذاري سپرده‌ها توسط بانک وضع مي‌کند. افزون بر اين، بانک اسلامي ممکن است از در هم آميختن وجوه خود با وجوه حساب سرمايه‌گذاري محدود شده به منظور سرمايه‌گذاري منع شده باشد. همچنين، ممکن است دارندگان حساب‌هاي سرمايه‌گذاري، محدوديت‌هاي ديگري وضع کرده باشند. به عنوان مثال، دارندگان حساب‌هاي سرمايه‌گذاري ممکن است بانک اسلامي را ملزم کرده باشند وجوه آنها را در معاملات فروش اقساطي يا بدون ضامن يا وثيقه سرمايه‌گذاري نکنند، يا بانک اسلامي را ملزم به سرمايه‌گذاري مستقيم وجوه و نه از طريق شخص ثالثي نمايند. سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي ارائه صورت مالي مجزا توسط بانک‌ها و نهادهاي مالي اسلامي با نام «صورت تغييرات در سرمايه
ح) تعداد واحدهاي سرمايه‌گذاري در هريک از پرتفوي سرمايه‌گذاري‌ها در پايان دوره و ارزش هر واحد.
اطلاعات زير بايد در يادداشت‌هاي توضيحي صورت تغييرات در سرمايهگذاريهاي محدود شده افشا شود:
الف) نوع و ماهيت ارتباط بين بانک اسلامي و صاحبان سرمايهگذاريهاي محدود شده، به عنوان مضارب يا مدير سرمايه‌گذاري ؛
ب) حقوق مالکانه و تعهدات مربوط به هر نوع حساب سرمايه‌گذاري محدود شده يا واحد سرمايه‌گذاري.
نقد و بررسي صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه
رسول خدا (ص) ميفرمايند: هرکس به برادر مؤمنش قرض دهد، به ازاي هر درهم آن، به وزن کوه‌هاي احد، رضوي و طور سينا، حسنه در ترازوي اعمال وي نهاده مي‌شود و اگر پس از فرا رسيدن مهلت با او مدارا کند، از پل صراط بدون رسيدگي به حساب، چون برق سريع و درخشنده ميگذرد و هيچ عذابي نميبيند و هرکس که برادر مسلمانش از او ياري بطلبد؛ اما قرض ندهد، هنگاميکه پروردگار نيکان را پاداش ميدهد، بهشت را بر او حرام مي‌کند (وسايل الشيعه، ج ۱۳، ص ۸۸، حديث ۵).
جهت رفع خلأ ناشي از ناتواني نظام حسابداري مرسوم در ايجاد شفافيت مورد نياز اقتصاد مقاومتي ضروري است. به بيان ديگر، با اعمال رهنمودهاي حسابداري اسلامي ميتوان زمينه شفاف سازي، افشاي متقن و در نتيجه بستر همکاريهاي هرچه بيشتر مردم در عرصه‌هاي اقتصادي را فراهم کرد. به طور خاص، ارائه صورت منابع و مصارف وجوه قرض الحسنه، با روشن کردن نحوه مصرف وجوه قرض الحسنه، ضمن ارتقاي شفافيت مالي، زمينه مشارکت هرچه بيشتر مردم در اين عقد اسلامي و در نتيجه حرکت به سمت اقتصاد مقاومتي و عمران و آباداني کشور را فراهم مي‌آورد.
۱۳. نقد و بررسي ارائه صورت منابع و مصارف وجوه خيريه و زکات
الف) الزام مؤسسات مالي و بانک‌هاي اسلامي به محاسبه زکات و ارائه صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات از سوي سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي، با مسئله «فرديت » در پرداخت زکات در تضاد بوده و به رغم وجوب پرداخت زکات بر اشخاص حقيقي، مؤسسات را در پرداخت آن دخيل مي‌کند؛
ب) اقلام مشمول زکات در فقه اماميه مشخص و منحصر در موارد نه گانه است، بدين معنا که رسول الله (ص) تنها دريافت زکات از آنها را واجب دانسته و بقيه را عفو فرموده اند. طبق نظر مراجع تقليد شيعه همچون حضرت آيت الله مکارم شيرازي نيز زکات بر نه چيز (گندم، جو، خرما
. نتيجه گيري
از جمله موارد افشاي ملحوظ در استاندارد حسابداري مالي شماره ۱ که در استانداردهاي گزارشگري مالي بين المللي پوشش داده نشده است، ميتوان به طور خاص به ارائه صورت منابع و مصارف وجوه قرض الحسنه، صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات و صورت تغييرات در سرمايهگذاريهاي محدود شده اشاره کرد. همچنين با وجود ارائۀ استاندارد جهت ارائه و افشاي دو صورت مذکور توسط سازمان حسابداري و حسابرسي نهادهاي مالي اسلامي، همچنان اجرا و به کارگيري اين استاندارد و نحوه برخورد با آن نيازمند بررسيهاي بيشتري در زمينه فقه و حسابداري است. پژوهش حاضر ارائه سه صورت منابع و مخارج وجوه قرض الحسنه و منابع و مصارف وجوه صندوق خيريه و زکات و صورت تغييرات در سرمايهگذاريهاي محدود شده را بررسي مي‌کند. به دليل بين رشته اي بودن موضوع و عدم وجود پيشينه کافي روش پژوهش آميخته اکتشافي استفاده شد و موضوع از هر دو منظر فقهي و حسابداري بررسي گرديد.
[1] . International Financial Reporting Standards (IFRS)
[2] . Aljedaibi